Федеральное агентство РФ по образованию

Государственное образовательное учреждение

высшего профессионального образования

«Псковский государственный политехнический институт»

Кафедра «Бухгалтерского учета и аудита»

Контрольная работа

по налогам и налогообложению

на тему «Классификация и порядок определения доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль»

10 вариант

Выполнила студентка:

2 курса заочного обучения

специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»

группы 672-1204С

Лунькова Анастасия Анатольевна

Преподаватель: Никандрова Н.Г.

Введение……………………………………………………………………

Теоретическая часть………….…………………………………………..

Практическая часть……………………………………………………….

Заключение………………………………………………………………..

Приложения……………………………………………………………….

Список использованной литературы……………………………………

Введение

Одним из основных источников финансирования всех направлений деятельности государства и экономическим инструментом реализации государственных приоритетов являются налоги. Они выполняют две основные функции: фискальную и регулирующую, которые взаимосвязаны и взаимозависимы, причем ни одна из них не должна развиваться в ущерб другой прибыль доход.

Налог как экономическая категория представляет собой обязательный платеж, взимаемый государством с физических и юридических лиц. Применение налогов является одним из экономических методов управления и обеспечения взаимосвязи общегосударственных интересов с коммерческими интересами предпринимателей, предприятий независимо от ведомственной подчиненности, форм собственности и организационно-правовой формы предприятия. С помощью налогов определяются взаимоотношения предпринимателей, предприятий всех форм собственности с государственными и местными бюджетами, с банками, а также с вышестоящими организациями.

Однако постоянное экспериментирование с законодательной базой по налогу на прибыль, выражающееся в большом количестве издаваемых изменений и дополнений часто не позволяет предприятиям правильно ориентироваться в порядке исчисления налогооблагаемой базы, что приводит в конечном итоге к спорам и разногласиям с налоговыми органами. В условиях перехода от административно - директивных методов управления к экономическим, резко возрастают роль и значение налогов как регулятора рыночной экономики, поощрения и развития приоритетных отраслей народного хозяйства, через налоги государство может проводить энергичную политику в развитии наукоемких производств и ликвидации убыточных предприятий.

Актуальность рассмотрения данной темы подтверждается и тем фактом, что налог на прибыль является одной из основных доходных статей бюджетов большинства развитых стран, а в бюджете Российской федерации занимает второе место после налога на добавленную стоимость.

Теоретическая часть

1.Понятие налога на прибыль

2.Классификация доходов и расходов

3.Порядок признания доходов и расходов для целей налогообложения

4.Порядок исчисления налоговой базы налога на прибыль организации

1.Понятие налога на прибыль

Налог на прибыль - прямой налог, взимаемый с прибыли организации (предприятия, банка, страховой компании и т. д.). Прибыль для целей данного налога, как правило, определяется как доход от деятельности. Взимается на основе налоговой декларации по пропорциональным (реже прогрессивным) ставкам.

Налогоплательщиками налога на прибыль являются российские организации и иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства или получающие доходы от источников в РФ.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях признается:

1)для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой;

2)для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, - полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой;

3)для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников в Российской Федерации. Доходы указанных налогоплательщиков определяются в соответствии со статьей 309 НКРФ .

2.Классификация доходов и расходов

Существует определенный порядок определения доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные доходы, и документов налогового учета. Классификация доходов для целей налогообложения отображена в приложении 1.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными понимаются затраты, подтвержденные документами, которые оформлены в соответствии с законодательством, либо в соответствии с обычаями делового оборота иностранного государства, на территории которого произведены расходы, или документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Классификация расходов для целей налогообложения приведена в приложении 2.

3.Порядок признания доходов и расходов для целей налогообложения

Для определения доходов и расходов налогоплательщики могут применять два метода – метод начислений и кассовый метод. При этом метод начисления применяется в качестве общего, а кассовый метод – в специально предусмотренных случаях.

Метод начисления. Доходы от реализации признаются тогда, когда произошла отгрузка или передача товара. Датой отгрузки, согласно п. 3 Статьи 271 НК РФ, считается день перехода права собственности на товар от продавца к покупателю. Доход от выполненных работ или оказанных услуг нужно отражать в том отчетном периоде, в котором был подписан двусторонний акт, свидетельствующий, что работы выполнены, а услуги оказаны.

Согласно п. 4 Статьи 271 НК РФ предусмотрено девять дат, когда внереализационные доходы считаются полученными для целей налогообложения.

Так, для определения даты получения дохода в виде дивидендов от долевого участия в деятельности других организаций или безвозмездно полученного имущества принимается дата поступления денежных средств или подписания акта приемки-передачи имущества.

В момент, когда покупателю предъявляются расчетные документы, считаются полученными доходы от сдачи имущества в аренду и лицензионные платежи за пользование объектами интеллектуальной собственности.

Согласно п. 2 Статьи 253 НК РФ, расходы, связанные с производством и реализацией делятся на следующие группы:

Материальные расходы;

Расходы на оплату труда;

Амортизационные отчисления;

Прочие расходы.

Для каждой из этих групп расходов предусмотрен специальный порядок их определения. Так, стоимость материалов и сырья включаются в расходы в день передачи материальных ценностей в производство. Стоимость работ и услуг, которые носят производственный характер, принимается как расход в день, когда подписан акт, свидетельствующий, что услуги оказаны, а работы выполнены.

Что касается расходов на оплату труда и амортизационных отчислений, то их суммы относятся на расходы ежемесячно.

Для внереализационных расходов в п. 7 Ст. 272 НК РФ указано семь различных дат, когда они признаются в целях налогообложения.

Так, налоги относятся к расходам в день их начисления. А в день, когда предприятию предъявляют расчетные документы, в расходы включаются комиссионные сборы, стоимость работ (услуг), выполненных (оказанных) сторонними организациями, арендная плата, лизинговые платежи, а также вознаграждения за куплю-продажу иностранной валюты.

Кассовый метод. При кассовом методе доход считается полученным в день поступления денежных средств на счет предприятия или в его кассу либо в момент получения в качестве оплаты какого-либо имущества, оказания услуг или выполнения работ, что должно быть подтверждено актом.

Расходы нужно определять в соответствии с пунктом 3 статьи 273 Налогового кодекса. Это значит, что товар признается оплаченным, когда покупатель погашает перед продавцом свое обязательство, связанное с поставкой этих товаров.

Но кроме этого отдельные расходы признаются в особом порядке. Так, деньги, уплаченные за сырье и материалы, учитываются в составе расходов по мере списания данных активов в производство. Амортизационные отчисления можно включать в расходы только по оплаченному имуществу. А расходы по оплате труда учитываются в момент выдачи зарплаты. Что касается налогов и сборов, то они признаются расходами в момент их перечисления с расчетного счета.

ПИСЬМО

О ПОРЯДКЕ ПРИЗНАНИЯ

В ЦЕЛЯХ ИСЧИСЛЕНИЯ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ РАСХОДОВ НА ГСМ

Из норм пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) следует, что в целях исчисления налога на прибыль в составе расходов учитываются осуществленные налогоплательщиком обоснованные затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, связанные с ведением деятельности, направленной на получение дохода.

Формы первичной документации для учета работы автомобильного транспорта утверждены Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78. Установленные указанным документом формы первичных учетных документов по учету работы транспортных средств (N ЭСМ-2 "Путевой лист строительной машины", N 3 "Путевой лист легкового автомобиля", N 3 спец . "Путевой лист специального автомобиля", N 4-С "Путевой лист грузового автомобиля" и др.) содержат строки для всей информации, необходимой для идентификации перевозки и определения ее параметров, в том числе и показатели спидометра.

Показатели спидометра используются для определения (подтверждения) пробега автомобиля, который по совокупности с данными о потреблении топлива напрямую определяет расчетную величину израсходованного топлива. Стоимость топлива, использованного в отчетном периоде для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 254 Кодекса учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе материальных расходов.

КонсультантПлюс: примечание.

Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ утратил силу с 1 января 2013 года в связи с принятием Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ. О порядке составления первичных учетных документов см. Федерального закона N 402-ФЗ. О применении с 1 января 2013 года форм первичных учетных документов, содержащихся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации см. Информацию Минфина России N ПЗ-10/2012.

В случаях, если показания спидометра в конкретном периоде времени не могут достоверно отражать фактический пробег автомобиля (например, в результате выхода спидометра из строя), то данное обстоятельство должно быть задокументировано и соответствующим образом отражено в поле "показания спидометра" соответствующей формы путевого листа. При этом фактический пробег автомобиля может быть подтвержден иными документами, в частности, объективно (результаты измерений) отражающими расстояние, которое было преодолено автомобилем с неисправным спидометром. Для признания таких документов первичными для принятия их данных в целях налогового учета, они должны иметь обязательные реквизиты, установленные статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Факты начала использования приборов после их ремонта также требуют документирования с отражением начального значения показателя спидометра.

В налоговом учете большую роль играет определение даты реализации для целей налогообложения, поскольку в зависимости от этой даты у налогоплательщиков возникает обязанность по исчислению и уплате НДС.

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ предприятие может использовать один из следующих методов определения даты реализации в целях исчисления НДС, подлежащего уплате в бюджет:

1) "по отгрузке". Этот метод применяется налогоплательщиками, утвердившими в учетной политике для целей налогообложения дату возникновения обязанности по уплате налога по мере отгрузки и предъявлению покупателю расчетных документов. В этом случае дата реализации определяется как наиболее ранняя из следующих дат:

День отгрузки (передачи) товара (работ, услуг);
- день оплаты товаров (работ, услуг);
2) "по оплате". Этот метод применяется налогоплательщиками, утвердившими в учетной политике для целей налогообложения дату возникновения обязанности по уплате налога по мере поступления денежных средств за товары (работы, услуги) на счета учреждений банков или в кассу предприятия. В этом случае дата реализации определяется как день оплаты товаров (работ, услуг).

До вступления в силу части второй НК РФ у налогоплательщиков, применяющих метод учета реализации в целях налогообложения "по отгрузке", не было никаких проблем с определением момента возникновения обязанности по уплате НДС, поскольку указанные налогоплательщики определяли дату реализации товаров (работ, услуг) как день перехода права собственности на отгруженный товар, оказанные услуги или выполненные работы. Одновременно налогоплательщиком выписывался счет-фактура на отгруженные товары (работы, услуги), который регистрировался в книге продаж.

В этот же момент в бухгалтерском учете отражалась налоговая база и начислялась к уплате в бюджет соответствующая сумма налога:

Налоговая база отражалась по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" в корреспонденции со счетами учета расчетов с покупателями (или кассой при розничных продажах);
-- суммы НДС, фактически полученные (подлежащие получению) от покупателей за реализованные им товары, учитывались по кредиту счета 68 " с бюджетом" (субсчет " по НДС") и дебету счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".
Таким образом данные по начислению НДС, полученные в налоговом учете (на основании счетов-фактур, зарегистрированных в книге продаж) и бухгалтерском учете (на основании проводок, отраженных по счету 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"), совпадали (и могли быть использованы для проверки правильности исчисления налоговой базы и сумм налога).

Напомним читателям, что если в договоре не оговорен момент перехода права собственности на товар, в соответствии с п. 1 ст. 223 ГК РФ право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. Таким образом, если в договоре специально не оговорен момент перехода права собственности, то это право возникает у приобретателя (покупателя) в один из следующих моментов (п. 1.2 ст. 224 ГК РФ):

Вручения ему товара;
-- сдачи перевозчику для отправки приобретателю или сдачи в организацию связи для пересылки приобретателю товара, отчужденного без обязательства доставки;
-- заключения договора об отчуждении (купли-продажи) товара, если он уже находится во владении приобретателя.
В то же время в договоре можно специально оговорить момент перехода права собственности на товар, связав его наступление с выполнением какого-либо условия (например, право собственности на товар может переходить в момент его доставки покупателю, в конкретный день, в момент оплаты товара покупателем или в момент исполнения какого-либо другого условия).

В такой ситуации возможно, что товар будет отгружен или передан покупателю, но право собственности на него до наступления соответствующего обстоятельства сохраняется за продавцом. При этом товары продолжают числиться на балансе поставщика, а момент возникновения обязанности по уплате НДС, связанный с реализацией товаров, наступает только после перехода права собственности на отгруженные товары.

Что же изменилось после вступления в силу главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ для налогоплательщиков, ведущих учет реализации в целях налогообложения "по отгрузке"?

Сразу отметим, что спать спокойно и продолжать начислять НДС в ранее принятом порядке могут налогоплательщики:

Выполняющие работы и оказывающие услуги, при условии, что у них отсутствует реализация товаров, которыми в соответствии с п. 3 ст. 38 признается любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации, включая материально-производственные запасы, основные средства и т.п. (за исключением имущественных прав);
-- реализующие товары по договорам купли-продажи с общепринятым моментом перехода права собственности когда момент фактической передачи товаров и момент перехода права собственности совпадают.
Если же организация продает товары по договорам купли-продажи, предусматривающим отличный от общепринятого момент перехода права собственности, или по договорам комиссии, следует обратить внимание на следующее.

Дело в том, что для налогоплательщиков, принявших в целях налогообложения метод учета реализации "по отгрузке", п. 1 ст. 167 НК РФ определяет дату реализации как день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг), а в п. 3 ст. 167 НК РФ закреплено, что в тех случаях, когда происходит передача права собственности на товар, который не отгружается и не транспортируется, такая передача приравнивается к его отгрузке.

Из формального прочтения указанной статьи можно сделать вывод о том, что после 1 января 2001 г. датой реализации товаров следует признать не переход права собственности на реализованные товары, а фактическую передачу товаров вне зависимости от того, кому принадлежит право собственности на него.

Некоторые специалисты в области бухгалтерского учета и налогообложения, анализируя нормы ст. 167 приходят к выводу, что под термином "отгрузка товаров" понимается именно факт физической отгрузки товара, который никак не связывается теперь с моментом перехода права собственности на товар от продавца к покупателю, предлагая при этом исчислять к уплате в бюджет НДС со стоимости отгруженного товара в том периоде, когда была произведена отгрузка (независимо от факта перехода права собственности на него). В частности, такое мнение было высказано экспертом "ЭЖ" Т. Крутяковой в статье "Определение цены и даты реализации товаров (работ, услуг) для исчисления НДС" ("Бухгалтерское приложение" к еженедельнику "Экономика и жизнь", ? 21, май 2001 г.).

Действительно если анализировать данную статью в отрыве от остальных положений Налогового кодекса РФ, то никаких неясностей не возникает и все кажется вполне логичным. В то же время обращаясь к нормам, заложенным в первой части НК РФ, можно сделать и противоположный вывод, основывающийся на следующем.

Согласно п. 1 ст. 38 НК РФ объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога, при этом каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения. Таким образом объект налогообложения является обстоятельством, порождающим обязанность налогоплательщика уплатить налог, при этом иные обстоятельства не должны вызывать обязанности уплачивать налоги.

В отношении НДС законодателем определены четыре объекта налогообложения (п. 1 ст. 146 НК РФ):

1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе;
2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на доходы организаций;
3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;
4) ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
Исходя из того, что при отсутствии какого-либо объекта налогообложения у налогоплательщика не возникает обязанности по уплате налога, можно сделать вывод о том, что если не произошла фактическая реализация товаров, то нет ни объекта налогообложения ни обязанности исчислять налог. При этом следует иметь в виду, что согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров признается передача на возмездной основе (а в ряде случаев и на безвозмездной основе) права собственности на товары. Следовательно именно передача права собственности на реализуемые товары является той операцией, с наличием которой у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.

На наш взгляд несоответствие заложено уже в самой ст. 39 НК РФ, п. 2 которой говорит о том, что момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяется в соответствии с частью второй НК РФ. Поскольку понятие реализации (товаров) тесно связано с передачей права собственности, момент перехода которого от покупателя к продавцу регулируется гражданским законодательством и находится в прямой зависимости от воли сторон (продавца и покупателя), определять момент перехода права собственности налоговое законодательство не может. В противном случае возникает парадоксальная ситуации: несмотря на отсутствие объекта налогообложения и собственно обязанности по уплате налога, например, в случае передачи товара без перехода права собственности, в соответствии со ст. 167 НК РФ дата реализации уже может быть определена.

Таким образом, дата реализации для целей налогообложения не может быть определена, ранее, чем произойдет сама операция по реализации, то есть до тех пор, пока право собственности на товар не перейдет от продавца к покупателю (при этом налоговое законодательство вполне может определить дату реализации и обязанность уплатить налог как момент поступления денег за реализованные товары, поскольку в этом случае уже возник объект налогообложения).

В такой ситуации налогоплательщику непросто разобраться, как он должен поступить, чтобы не нарушить закон. Налицо явное противоречие, содержащееся в законе, и представляется, что именно в таких случаях должна применяться норма п. 7 ст. 3 НК РФ, в соответствии с которой все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Поскольку объект налогообложения является первичным по отношению к налоговой базе и моменту возникновения обязанности по уплате налога, в отсутствие объекта налогообложения не может возникнуть и обязанность по уплате налога. Следовательно, нужно руководствоваться в первую очередь тем, что поскольку в отношении товаров реализацией признается именно возмездная передача права собственности, то и объект налогообложения и, соответственно, обязанность по уплате налога (в отношении реализации товаров) возникают только после передачи права собственности на товар.

К сожалению по нашим сведениям в МНС России формируется иное мнение, согласно которому моментом возникновения обязанности по уплате налога следует признавать физическую передачу товаров. Поэтому данный вопрос может уже в ближайшее время стать предметом разбирательств в суде.

Если организация не намерена отстаивать свои позиции в суде и хочет 100-процентно оградить себя от возможных финансовых санкций и пеней за несвоевременную уплату налога, она может поступить следующим образом:

Начислять НДС в момент фактической передачи товаров;
-- не продавать товары с отличным от общепринятого моментом перехода права собственности;
-- перейти на учет в целях налогообложения "по оплате". При этом следует сделать соответствующие перерасчеты по НДС за полугодие 2001 г. и уплатить в бюджет дополнительную сумму налога и пени.

Можно предложить и иные варианты (вплоть до абсурдных, например, вообще не продавать товары), хотя вряд ли налогоплательщикам понравится хотя бы один из предлагаемых выходов из сложившейся ситуации. Однако автор не видит иного решения до того момента, пока проблема не будет решена в судебном порядке. В данном случае имеет место противоречие между нормами НК РФ, которое может быть разрешено либо законодателем (что маловероятно), либо окончательную точку в возникшей спорной ситуации поставит суд.

Консалтинговая группа Экон-Профи" совместно с газетой "Учет. Налоги. Право" выражает готовность отстаивать изложенную позицию в судебном порядке. Для обращения в суд нам необходимо предъявить факт нарушения прав налогоплательщика применением налоговыми органами тех норм закона (НК РФ), о которых шла речь в настоящей статье. Предлагаем любой организации - налогоплательщику, которая была привлечена к налоговой ответственности (либо привлекается в настоящий момент) по основаниям возникновения недоимки по налогу на добавленную стоимость в связи с определением налоговым органом даты реализации товара до перехода права собственности на него представлять ее интересы в суде.

При этом налогоплательщику надо будет уплатить только государственную пошлину (Размер государственной пошлины при обращении в Конституционный суд составит 1500 руб.), выписать соответствующую доверенность для передачи полномочий представлять его интересы, а также представить (например, по почте) необходимые для судебного разбирательства документы (в первую очередь акт налогового органа, на основании которого налогоплательщик привлекается или привлечен к налоговой ответственности). Для уточнения состава документов, которые потребуются для защиты интересов налогоплательщика в суде и других деталей необходимо связаться с нами путем обращения в Консалтинговую группу "Экон-Профи" .

Читателей о развитии событий и результатах судебного разбирательства будем обязательно информировать.

Сумма НДС, исчисленная как процентная доля налоговой базы за конкретный налоговый период, и сумма НДС, подлежащая упла­те в бюджет, не всегда тождественны. Это обусловлено тем, что на­логоплательщики имеют право вычесть из исчисленной суммы НДС суммы налоговых вычетов, рассчитанных на основании положений ст. 171 НК РФ.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, в российском законодательстве определяется как разница между суммой налога, исчисленной по установленной ставке с налоговой базы, определяемой в соответствии с положениями законодательства, и суммой налоговых вычетов (то есть суммы налога уплаченного при приобретении товаров, работ, услуг, используемых в деятельности компании, облагаемой НДС).

Расчет налога осуществляется отдельно по каждой из применяемых ставок. НДС, уплаченный при приобретении товаров, работ, услуг, не подлежащих налогообложению, к вычету не принимается.

НДС взимается как сумма налога, исчисленного с налоговой базы, за вычетом «входящего» НДС, подтверждённого, как правило, в счетах-фактурах. Поскольку такое подтверждение не всегда возможно представить (либо фирма-контрагент не платит НДС в рамках упрощённой системы налогообложения), то в России налогооблагаемая база НДС выше, чем в большинстве стран, применяющих этот налог.

Также налогом на добавленную стоимость облагается:

· безвозмездная передача товаров (выполнение работ, оказание услуг);

· передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций;

· выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

· ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации (импорт).

Порядок исчисления НДС регламентируется ст. 166 НК РФ. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых (ст. 167 НК РФ) относится к этому налоговому периоду. В свою очередь налоговый период по НДС составляет календарный месяц, а для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации без учета налога, не превышающими 2 млн. руб., - квартал (ст. 163 НК РФ). При отсутствии у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога расчетным путем на основании данных по аналогичным налогоплательщикам.

Действующий порядок исчисления НДС предусматривает, что сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при обложении по нескольким ставкам - как результат сложения сумм налогов, исчисляемых по разным налоговым ставкам. Таким образом, порядок исчисления НДС наглядно может быть представлен в виде следующей схемы:

Если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде превышает общую сумму налога, подлежащую уплате, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в порядке ст. 176 НК РФ, кроме случаев представления налоговой декларации по истечении 3 лет после окончания налогового периода.

Согласно ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на суммы налоговых вычетов. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и упла­ченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в отношении:

· товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления
производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с НК РФ;

· товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

При этом согласно п.2 ст.173 НК РФ, если сумма налогового вычета окажется больше суммы НДС к уплате, исчисленного по операциям, признаваемым объек­том налогообложения НДС, то разница между суммой налогового вычета и суммой НДС к уплате подлежит возмещению налогопла­тельщику.

Какая дата является датой оказания услуг в целях исчисления налога на прибыль и НДС? Какая дата должна стоять в акте и счете-фактуре к нему?

Договор оказания услуг по прогнозированию объема продаж имеет долгосрочный характер, акты оказанных услуг подписываются ежемесячно. Дата оформления акта оказания услуг - 31.03.2014. Акт подписан 25.04.2014. Счет-фактура датирован исполнителем 25.04.2014. Исполнитель отказывается переделывать документы, в доказательство своей правоты ссылается на письма от 14.12.2011 N 03-03-06/1/824, от 07.10.2008 N 03-07-11/328, от 11.03.05 N 03-04-05/02.

Акт приема-передачи работ должен быть составлен на дату готовности исполнителя к передаче результатов выполненных работ.

В рассматриваемой ситуации исполнитель датирует акт до своей готовности передать результаты работ заказчику, что искажает порядок составления первичного документа, предусмотренный нормами и гражданского законодательства и законодательства по бухгалтерскому учету.

Созданная исполнителем ситуация дает повод подозревать обе стороны по договору в искусственном затягивании передачи результатов работ и тем самым несет в себе риск обвинения исполнителя в уклонении от вследствие несоблюдения им разумного срока исполнения обязательства.

Выставленный исполнителем счет-фактура удовлетворяет требованиям налогового законодательства.

Обоснование позиции:

Прежде всего хотим обратить внимание, что в рассматриваемом случае, на наш взгляд, следует говорить не об оказанных организации услугах, а о выполненных для нее работах. Прогнозирование объема продаж предполагает сбор данных, их анализ, получение результата и составление соответствующего отчета о проделанных действиях. По нашему мнению, данные мероприятия, скорее, относятся к выполнению комплекса работ, то есть к деятельности, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации (п. 4 ст. 38 НК РФ), а не к оказанию услуги, под которой понимают деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ).

Вместе с тем отметим, что выводы, сделанные в данной консультации, одинаково справедливы как для договора подряда, так и для договора оказания услуг.

Акт выполненных работ (оказанных услуг)

В соответствии с частью 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Факт хозяйственной жизни - это сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение (п. 8 ст. 3 Закона N 402-ФЗ).

То есть такое событие, как сдача (приемка) выполненных работ (оказанных услуг), должно быть в обязательном порядке оформлено первичным документом.

В договоре подряда указываются начальный и конечный сроки выполнения работы. По согласованию между сторонами в договоре могут быть предусмотрены также сроки завершения отдельных этапов работы (промежуточные сроки) (п. 1 ст. 708 ГК РФ).

Если иное не законом, иными правовыми актами или не предусмотрено договором, подрядчик несет за нарушение как начального и конечного, так и промежуточных сроков выполнения работы (п. 2 ст. 708 ГК РФ).

Порядок приемки заказчиком выполненных работ закреплен в ст. 720 ГК РФ. Исходя из данной нормы, передача результатов выполненных работ происходит в момент приемки заказчиком таких работ и подписания акта приема-передачи.

Согласно части 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ формы первичных учетных документов утверждает экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Обязательные реквизиты первичных учетных документов перечислены в части 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. В числе обязательных реквизитов поименован и такой реквизит, как "дата составления документа".

Частью 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ установлено, что первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания.

Таким образом, акт приема-передачи работ должен быть составлен на дату готовности исполнителя к передаче результатов выполненных работ. То есть дата составления акта приема-передачи выполненных работ должна соответствовать дате его подписания со стороны исполнителя.

Вариантов, составления первичного документа заранее (до момента совершения факта хозяйственной жизни) законодательством о бухгалтерском учете не предусмотрено.

В качестве дополнительного аргумента к сделанному выводу можно привести ссылку на п. 3.11 ГОСТ Р 6.30-2003, принятого и введенного в действие постановлением Госстандарта России от 03.03.2003 N 65-ст, где указано, что датой акта выполненных работ является дата события, зафиксированного в документе. При этом акты, как документы, изданные двумя или более организациями, должны иметь одну (единую) дату.

В рассматриваемом случае дата составления акта приема-передачи работ не соответствует дате предъявления его заказчику.

Мы полагаем, что дата, использованная исполнителем как дата составления документа, на самом деле лишь отражает окончание того периода, к которому относится результат выполненных работ (тот же период отражен в представленном исполнителем счете-фактуре).

Такое документальное оформление выполненных работ, по нашему мнению, искажает порядок составления первичного документа, предусмотренный нормами Закона N 402-ФЗ и гражданского законодательства.

Отметим, что указанные в вопросе разъяснения органов посвящены иной ситуации. Так, например, в письме от 14.12.2011 N 03-03-06/1/824 Минфин России рассмотрел вопрос: в каком периоде подлежит принятию к учету оказанные услуги, если услуги оказаны в одном месяце (декабрь 2010 года), исполнитель оформил акт и предъявил его заказчику в том или другом месяце (декабрь 2010 года или январь 2011 года), а заказчик подписал его более поздней датой чем период оказанных услуг (январь 2011 года). Финансисты пришли к выводу, что необходимо учесть расходы на оказанные услуги на дату подписания акта приемки-передачи услуг заказчиком. Однако из рассмотренной ситуации не следовало, что дата предъявления акта заказчику не соответствовала дате его составления.

В рассматриваемой нами ситуации, повторим, исполнитель датирует акт до своей готовности передать результаты работ заказчику.

Созданная исполнителем ситуация дает повод подозревать обе стороны по договору в искусственном затягивании передачи результатов работ и тем самым несет в себе риск обвинения исполнителя в уклонении от уплаты налогов вследствие несоблюдения им разумного срока исполнения обязательства.

В заключение отметим, что нормы ст.ст. 708, 720 ГК РФ предполагают урегулирование сроков и порядка передачи результатов работы условиями договора, заключенного между заказчиком и исполнителем.

Поэтому в том случае, если сроки передачи результатов выполненных работ в договоре сторонами изначально оговорены не были, то урегулировать этот вопрос можно путем составления дополнительного соглашения к указанному договору.

Прежде всего отметим, что, в отличие от акта выполненных работ, счет-фактура не является первичным учетным документом. Он применяется только для целей главы 21 НК РФ и служит основанием для принятия покупателем предъявленных сумм НДС к вычету в порядке, предусмотренным указанной главой (п. 1 ст. 169 НК РФ). То есть нормы Закона N 402-ФЗ к счету-фактуре не применяются.

В силу п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав.

Нормы главы 21 НК РФ не разъясняют, что следует понимать под днем отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), днем передачи имущественных прав.

По мнению специалистов финансового ведомства, такой датой признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя (заказчика), перевозчика (организацию связи) для доставки покупателю (смотрите, например, письмо Минфина России от 13.01.2012 N 03-07-11/08).

А из письма Минфина России от 16.03.2011 N 03-03-06/1/141 следует, что в отношении работ (услуг) под датой отгрузки следует понимать дату их выполнения, то есть дату подписания заказчиком первичного документа, подтверждающего факт выполнения указанных работ (услуг) (например акта).

Та же точка зрения выражена Минфином России в письме от 15.07.2013 N 03-07-08/27466 и в тех письмах от 07.10.2008 N 03-07-11/328, от 11.03.2005 N 03-04-05/02, на которые ссылается Ваш контрагент.

Указание в счете-фактуре даты "25.04.2014", на наш взгляд, лишь подтверждает тот факт что датой "отгрузки" (датой предъявления) заказчику работ Ваш контрагент считает именно указанную дату, а не дату составления акта приема-передачи работ.

Напомним также, что согласно общему правилу суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, принимаются к вычету при одновременном соблюдении следующих условий:

Наличие счета-фактуры, выставленного продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 1 ст. 172 НК РФ);

Принятие на учет приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав на основании соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ);

Приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав для осуществления операций, облагаемых НДС (пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).

В рассматриваемом случае работы приняты 25 апреля 2014 года. В соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ не позднее пяти календарных дней считая от указанной даты исполнитель должен выставить соответствующий счет-фактуру.

Таким образом, можно констатировать, что выставленный в рассматриваемом случае счет-фактура удовлетворяет требованиям налогового законодательства.